Για να ξεκαθαρίσει τα “μπλεγμένα” ζητήματα που προκύπτουν κατά τις μεταβιβάσεις ακινήτων, ειδικά όταν αφορούν την επικαρπία και την ψιλή κυριότητα, η ΑΑΔΕ, μέσω σχετικής εγκυκλίου του Διοικητή της, Γιώργου Πιτσιλή, παρέχει αναλυτικές οδηγίες. Οι περιπτώσεις αυτές θεωρούνται ιδιαίτερα σύνθετες.
Σύμφωνα με τον Κώδικα Φορολογίας Περιουσιών, σε κάθε μεταβίβαση επικαρπίας, για οποιονδήποτε λόγο, επιβάλλεται ο αντίστοιχος φόρος επί της αξίας της. Ο φόρος αυτός βαρύνει αποκλειστικά τον επικαρπωτή, στον οποίο περιέρχεται η επικαρπία, και είναι αυτός που έχει την υποχρέωση να υποβάλει τη σχετική δήλωση.
Στην περίπτωση που ο επικαρπωτής δεν υποβάλει τη δήλωση και αποβιώσει, μόνο οι νόμιμοι κληρονόμοι του είναι υπεύθυνοι για την υποβολή της εκ μέρους του. Ο ψιλός κύριος, από την πλευρά του, δεν υποχρεούται να υποβάλει δήλωση για την επικαρπία, εάν ο επικαρπωτής δεν το έχει πράξει.
Προσδιορισμός της Αξίας της Επικαρπίας:
Για τον υπολογισμό της αξίας της επικαρπίας, ισχύουν τα εξής:
Ισόβια ή Αορίστου Χρόνου Επικαρπία:
Σε περιπτώσεις ισόβιας ή αορίστου χρόνου επικαρπίας, η αξία της υπολογίζεται ως ποσοστό της αξίας της πλήρους κυριότητας, το οποίο εξαρτάται από την ηλικία του επικαρπωτή:
- 8/10 της αξίας, αν ο επικαρπωτής δεν έχει συμπληρώσει το 20ο έτος της ηλικίας του.
- 7/10 της αξίας, αν ο επικαρπωτής έχει υπερβεί το 20ό έτος.
- 6/10 της αξίας, αν ο επικαρπωτής έχει υπερβεί το 30ό έτος.
- 5/10 της αξίας, αν ο επικαρπωτής έχει υπερβεί το 40ό έτος.
- 4/10 της αξίας, αν ο επικαρπωτής έχει υπερβεί το 50ό έτος.
- 3/10 της αξίας, αν ο επικαρπωτής έχει υπερβεί το 60ό έτος.
- 2/10 της αξίας, αν ο επικαρπωτής έχει υπερβεί το 70ό έτος.
- 1/10 της αξίας, αν ο επικαρπωτής έχει υπερβεί το 80ό έτος.
Η ηλικία του επικαρπωτή λαμβάνεται υπόψη κατά τον χρόνο που γεννάται η φορολογική υποχρέωση.
Εάν ο επικαρπωτής είναι νομικό πρόσωπο (π.χ. ίδρυμα, σωματείο, εταιρεία), η διάρκεια της επικαρπίας θεωρείται πολύ μεγάλη ή ακόμη και αόριστη. Σε αυτές τις περιπτώσεις, για την αξία της επικαρπίας λαμβάνεται ποσοστό 8/10 της αξίας της πλήρους κυριότητας.
Παραδείγματα
1ο Παράδειγμα:
Ο Α, με τη διαθήκη του, προβλέπει τα εξής:
- Την επικαρπία οικοπέδου αξίας πλήρους κυριότητας 100.000 ευρώ να περιέλθει στον Β, ο οποίος είναι 29 ετών. Ο Β θα φορολογηθεί για (7/10 Χ 100.000 =) 70.000 ευρώ.
- Την επικαρπία διαμερίσματος αξίας πλήρους κυριότητας 200.000 ευρώ να περιέλθει στον Γ, ο οποίος είναι 91 ετών. Ο Γ θα φορολογηθεί για (1/10 X 200.000 =) 20.000 ευρώ.
- Την επικαρπία ενός καταστήματος αξίας πλήρους κυριότητας 150.000 ευρώ να περιέλθει στην ανώνυμη εταιρεία Ε. Η Ε θα φορολογηθεί για (8/10 Χ 150.000=) 120.000 ευρώ.
2ο Παράδειγμα:
Ο Α μεταβιβάζει με πώληση στον γιο του, Β, την επικαρπία ενός ακινήτου. Κατά τον χρόνο υποβολής της δήλωσης, ο Β είναι 39 ετών. Ωστόσο, κατά τον χρόνο σύνταξης του μεταβιβαστικού συμβολαίου (που είναι και ο χρόνος γένεσης της φορολογικής υποχρέωσης), ο Β είχε ήδη υπερβεί το 40ό έτος της ηλικίας του.
Δεδομένου ότι η ηλικία που καθορίζει τον φόρο είναι αυτή κατά τη στιγμή της σύνταξης του συμβολαίου και όχι κατά τον χρόνο υποβολής της δήλωσης (που προηγείται), απαιτείται η υποβολή τροποποιητικής δήλωσης φόρου μεταβίβασης ακινήτου. Έτσι, ο επικαρπωτής Β θα υπαχθεί σε φόρο βάσει της ηλικίας του κατά τον χρόνο σύνταξης του συμβολαίου, με ποσοστό 5/10 της αξίας, αντί των 6/10 που είχε δηλώσει αρχικά.
Τι Ισχύει για την Ψιλή Κυριότητα
Παράλληλα, ο Κώδικας Φορολογίας Περιουσιών προβλέπει ότι σε περίπτωση απόκτησης ψιλής κυριότητας λόγω θανάτου, η φορολογική υποχρέωση γεννάται κατά τον χρόνο συνένωσης της επικαρπίας με την ψιλή κυριότητα (όποιον τρόπο κι αν συμβεί αυτό). Ο φόρος υπολογίζεται επί της αξίας της πλήρους κυριότητας κατά τον χρόνο αυτόν, με την προϋπόθεση ότι δεν υπάρχει άμεση φορολόγηση της ψιλής κυριότητας.
Επισημαίνεται ότι σε περιπτώσεις παρακράτησης, μεταβίβασης με χαριστική αιτία ή λόγω θανάτου του δικαιώματος οίκησης, ο κύριος του ακινήτου εξομοιώνεται με ψιλό κύριο.
Η ψιλή κυριότητα φορολογείται στις ακόλουθες περιπτώσεις:
- Όταν ο κληρονόμος που αποκτά την ψιλή κυριότητα, κατέχει ήδη την επικαρπία με ξεχωριστό τίτλο.
- Όταν η ψιλή κυριότητα περιέλθει σε άλλο κληρονόμο ή κληροδόχο, λόγω αποποίησης κληρονομίας ή κληροδοσίας από αυτόν που κατέχει την επικαρπία με ξεχωριστό τίτλο.
- Όταν ο ψιλός κύριος μεταβιβάσει την ψιλή κυριότητα με αντάλλαγμα. Ως μεταβίβαση με αντάλλαγμα νοείται και η διανομή της ψιλής κυριότητας.
- Όταν ο ψιλός κύριος αποκτήσει το δικαίωμα άσκησης της επικαρπίας.
- Όταν ο ψιλός κύριος, υποβάλλοντας οποτεδήποτε δήλωση στη Φορολογική Διοίκηση, ζητήσει την άμεση φορολόγηση της ψιλής κυριότητας.
Εάν ο ψιλός κύριος ζητήσει την άμεση φορολόγηση της ψιλής κυριότητας, ο χρόνος φορολογίας είναι αυτός της υποβολής της δήλωσης.
Εάν το αίτημα για την άμεση φορολόγηση υποβληθεί με εμπρόθεσμη δήλωση, ως χρόνος φορολογίας θεωρείται ο χρόνος θανάτου ή ο χρόνος γένεσης της φορολογικής υποχρέωσης, σε περίπτωση που αυτή έχει αναβληθεί.
Ο φόρος υπολογίζεται επί της αξίας της ψιλής κυριότητας. Η αξία αυτή προκύπτει αφαιρώντας την αξία της επικαρπίας από την αξία της πλήρους κυριότητας, κατά τον χρόνο γένεσης της φορολογικής υποχρέωσης.
Κτήση Ψιλής Κυριότητας λόγω Δωρεάς-Γονικής Παροχής
Σε περίπτωση δωρεάς ή γονικής παροχής της ψιλής κυριότητας, η φορολογική υποχρέωση γεννάται κατά τον χρόνο συνένωσης της με την επικαρπία, εφόσον αντικείμενο της δωρεάς ή γονικής παροχής είναι η ψιλή κυριότητα. Αυτό ισχύει, εκτός από τις περιπτώσεις που η ψιλή κυριότητα υπάγεται άμεσα σε φόρο.